- ст. 129 ПК
- ст. 341 КАС
- ст. 14 ПК
- ст. 54 ПК
- ст. 20 ПК
- ст. 19-1 ПК
- ст. 353 КАС
- ст. 5 КАС
- ст. 245 КАС
- ст. 350 КАС
10. Відповідно до вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Спірними та ключовими питаннями у цій справі, зокрема, є:
Показати мотиви повністю
1) нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), тобто чи розповсюджується заборона нарахувати пеню, передбачена абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, на правовідносини щодо нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків згідно статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції";
2) розповсюдження приписів підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (набрав чинності 3 07.03.2022) щодо зупинення перебігу строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, на граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів;
3) розповсюдження приписів підпункту 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 Податкового кодексу України на правовідносини з нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті.
12. Під час касаційного перегляду встановлено наявність практики Верховного Суду щодо першого питання, а саме щодо нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
12.1. Так, у постановах Верховного Суду від 15.02.2024 у справі №420/1538/23, на яку позивач покликався в касаційній скарзі, а також від 28.03.2024 у справі № 380/17879/22 висловлено наступну правову позицію.
Пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01.01.2021 (дата набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16.01.2020 № 466-IX в частині підпункту 14.1.162) є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, який передбачає, що з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Тобто Верховний Суд у наведених вище справах констатував безпідставність нарахування в період дії карантину пені, що передбачена статтею 13 Закону України "Про валюту і валютні операції", за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті.
В подальшому, в розвиток зазначеної правової позиції, відхиляючи посилання контролюючого органу на те, що мораторій на нарахування пені за порушення резидентом строку розрахунку в іноземній валюті може бути встановлений лише внесенням змін до Закон України "Про валюту і валютні операції", Верховний Суд в постанові від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23, вказав, що Закон України "Про валюту і валютні операції" (стаття 13) встановлює лише відповідальність у вигляді пені, її розмір та порядок обчислення пені, тоді як для визначення порядку прийняття податкового повідомлення-рішення про нарахування пені Закон відсилає до відповідного законодавства, що діє на день прийняття відповідного рішення. Таким чином, Закон України "Про валюту і валютні операції" дозволяє при прийнятті податкового повідомлення-рішення застосовувати положення іншого законодавства, яким у спірному випадку є Податковий кодекс України, та норми якого надають підстави застосовувати мораторій на нарахування пені протягом дії карантину.
Тобто Верховний Суд дійшов висновку, що пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті є різновидом грошового зобов`язання платника податків та враховуючи положення частини восьмої статті 16 Перехідних положень Закону України "Про валюту і валютні операції", підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України така (пеня) застосовується контролюючим (податковим) органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, тобто в порядку передбаченому Податковим кодексом України, а оскільки останнім передбачено мораторій на нарахування пені протягом дії карантину, то відповідно нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті в такий період є протиправним.
12.2. Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду вважає за необхідне відступити від висновків Верховного Суду, викладених у постановах Верховного Суду від 15.02.2024 у справі №420/1538/23, від 28.03.2024 у справі №380/17879/22, від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23.
На переконання судової палати те, що з 01.01.2021 пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України не відповідає дійсності. Дія положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, щодо розповсюдження мораторію на нарахування пені протягом дії карантину, стосується пені, яка нараховується у податкових правовідносинах (у сфері справляння податків і зборів).
З преамбули Закону України "Про валюту і валютні операції" вбачається, що такий є спеціальним законом, який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Статтею 13 вказаного Закону врегульовано особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Зокрема частиною першої статті 13 встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Згідно частини другої вказаної статті у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
Частиною п`ятою статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" встановлена відповідальність за порушення встановлених строків розрахунків, а саме порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Отже, за порушення граничних строків розрахунків, що встановлюються Національним банком України встановлено відповідальність у вигляді пені.
Відповідно до частини першої статті 11 Закону України "Про валюту і валютні операції" валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду.
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (частина четверта статті 11 Закону №2473-VIII).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (частина шоста статті 11 Закону України "Про валюту і валютні операції").
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті (часина восьма статті 13 Закону №2473-VIII).
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
При цьому Судова палата зазначає, що хоча положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями Податкового кодексу України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення Податкового кодексу України. Закон № 2473-VIII та Податковий кодекс України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII) - відсутні.
Щодо висновків Суду про застосування до спірних правовідносин частини восьмої статті 16 Закону № 2473-VIII.
Відповідно до положень абзацу другого частини восьмої статті 16 Закону № 2473-VIII рішення про застосування до уповноважених установ, суб`єктів валютних операцій заходів впливу приймається органами валютного нагляду відповідно до компетенції, визначеної частинами п`ятою і шостою статті 11 цього Закону, у порядку, визначеному законодавством, що діє на день прийняття відповідного рішення.
Відповідно до частини десятої статі 11 Закону № 2473-VIII у разі виявлення порушень валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок і допустили такі порушення, дотримання вимог валютного законодавства та застосовувати заходи впливу, передбачені законом. Органом валютного нагляду відповідно до цього Закону є, зокрема, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику (частина четверта статті 11 Закону №2473-VIII).
Відповідно до положень пунктів 3,4 частини першої статті 14 Закону №2473-VIII за порушення вимог валютного законодавства (крім порушення строків за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлюється згідно із статтею 13 цього Закону) можуть бути застосовані:
- до юридичних осіб (крім уповноважених установ) - заходи впливу у вигляді штрафних санкцій;
- до фізичних осіб, посадових осіб уповноважених установ, посадових осіб юридичних осіб - заходи впливу у вигляді штрафів, передбачені Кодексом України про адміністративні правопорушення.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, має право адекватно вчиненому порушенню застосувати до юридичних осіб (крім уповноважених установ) захід впливу у вигляді штрафних санкцій у розмірі до 100 відсотків суми операції, проведеної з порушенням валютного законодавства (частина четверта статті 14 Закону №2473-VIII).
Аналіз наведених положень свідчить, що Закон України "Про валюту і валютні операції" розмежовує заходи впливу, до яких віднесено штрафні санкції і штрафи, які передбачені статтею 14 вказаного Закону, та пеню за порушення строків розрахунків в іноземній валюті, нарахування якої врегульовано статтею 13 Закону№2473-VIII.
Отже, положення абзацу другого частини восьмої статті 16 Закону № 2473-VIII, яким визначено, що рішення про застосування до суб`єктів валютних операцій заходів впливу приймається у порядку, визначеному законодавством, що діє на день прийняття відповідного рішення, не є застосовним по відношенню до пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті, оскільки така (пеня) не є заходом впливу, перелік яких наведено у статті 14 Закону № 2473-VIII.
Частинами першою - третьою статті 3 Закону України "Про валюту і валютні операції" передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Отже, Суд приходить до висновку, що спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України "Про валюту і валютні операції", і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.
Так, дійсно, відповідно до абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України протягом дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин.
Крім того, зміни до положень Закону України "Про валюту і валютні операції" здійснюються виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Однак до Закону № 2473-VIII не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19).
При цьому Суд зауважує, що маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляд порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону України "Про валюту і валютні операції".
Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" статтю 16 Закону України "Про валюту і валютні операції" доповнено пунктом 13 такого змісту: "13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України "Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації" від 9 квітня 2022 року № 426.
Тобто, на переконання Судової палати, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб`єктів господарювання від відповідальності шляхом не нарахування (не застосування) пені під час дії карантину (COVID- 19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону України "Про валюту і валютні операції", проте таких змін внесено не було.
З огляду на наведене, висновок, що дія положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, який передбачає не нарахування пені протягом дії карантину, розповсюджується і на пеню за порушення строків розрахунків, що передбачена частиною п`ятою Закону України "Про валюту і валютні операції", є помилковим.
12.3. Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду відступає від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 15.02.2024 у справі №420/1538/23, від 28.03.2024 у справі №380/17879/22, від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23 та формулює такий правовий висновок.
Пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції", за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
13. Щодо другого питання, а саме розповсюдження приписів підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України (набрав чинності з 07.03.2022) щодо зупинення перебігу строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, на граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Підприємство в касаційній скарзі зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах і на переконання позивача строки розрахунків в іноземній валюті передбачені законодавством, зокрема в спірний період з 02.03.2022 по 03.04.2022, згідно підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України були зупиненими, а тому у контролюючого орану були відсутні підстави для застосовування пені за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті.
Судова палата вважає такі доводи позивача помилковими.
Так, дійсно Законом України № 2118-IX від 03.03.2022 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 69.
Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Проте, як вже було зазначено вище, питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно Законом України "Про валюту і валютні операції". Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону (стаття 3).
Відповідних змін до Закону України "Про валюту і валютні операції" в частині зупинення перебігу строків не вносилось.
Не зупинялись відповідні строки і нормативними документами Національного банку України, який відповідно до частини першої статті 13 Закону №2473-VIII встановлює граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Навпаки, пунктом 14-2 Постанови Національного банку України від 24.02.2022 № 18 "Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану" (в редакції Постанови від 4 квітня 2022 року N 68) граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів здійснених з 05 квітня 2022 року зменшено з 365 днів до 90 календарних днів. В подальшому граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів здійснених з 05 квітня 2022 року згідно Постанови Національного банку України від 07.06.2022 №113 становили 120 днів, а згідно Постанови Національного банку України від 07.07.2022 №142 - 180 днів.
В даному випадку необхідно також зауважити, що вказані акти Національного банку України (постанови), якими визначено граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, мають силу закону. Це так звана "делегована правотворчість", коли підзаконний акт стає на один щабель із законом, оскільки його видано з дозволу й прямої вказівки Закону та він регулює спеціальну сферу відносин, не підмінюючи закон. Зокрема частиною першої статті 13 "Про валюту і валютні операції" встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Судова палата вважає, що з огляду на специфічність спірних правовідносин (строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів), які врегульовано окремим спеціальним нормативно - правовим актом - Законом України "Про валюту і валютні операції", та врегульовують конкретну визначену його предметом групу правовідносин, відмінну від податкових правовідносин, положення підпункту 69.9 пункту 69 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, яким зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не розповсюджуються на строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
В касаційній скарзі позивач наголошує на тому, що норми підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України також є спеціальними, прийнятими для законодавчого регулювання особливостей оподаткування у період дії воєнного стану, та були прийняті пізніше у часі - 03.03.2022 (набрали чинності 07.03.2022). У випадку конкуренції двох спеціальних норм підлягає застосуванню норма, яка прийнята пізніше. А тому до спірних правовідносин (відбулись в період з 02.03.2022 по 03.04.2022), на переконання Підприємства, має бути застосована імперативна норма підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, якою зупинено перебіг строків, зокрема і строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
З цього приводу слід зазначити наступне.
Підпунктом 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Тобто нормами вказаного пункту визначено певні особливості справляння податків і зборів на певний період часу - на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Суд вважає, що така норма може бути застосована до строків, визначених як податковим так і іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, але виключно у податковій сфері (у сфері справляння податків і зборів).
Однак, як вже було зазначено Закон України "Про валюту і валютні операції" є спеціальним законом, який регулює, не сферу справляння податків і зборів, а сферу здійснення валютних операцій, валютного контролю та валютного нагляду, отже питання строків та відповідальності за їх порушення врегульовано саме зазначеним Законом, зміна положень якого здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. При цьому якщо положення інших законів суперечать положенням Закону "Про валюту і валютні операції", застосовуються положення саме Закону "Про валюту і валютні операції".
Тобто про зупинення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів мали бути внесені відповідні зміни до Закону України "Про валюту і валютні операції", чого законодавцем зроблено не було.
Отже, підпункт 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України та Закон України "Про валюту і валютні операції", зокрема стаття 13, не є конкуруючими нормами, і те що підпункт 69.9 пункту 69 прийнятий пізніше у часі (03.03.2022) не є підставою для його застосування до спірних правовідносин.
Враховуючи вище зазначене Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду формулює такий правовий висновок.
Положення підпункту 69.9 пункту 69 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, яким зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не розповсюджуються на строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, що врегульовано законодавством у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду.
14. Щодо третього питання - розповсюдження приписів підпункту 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 Податкового кодексу України на правовідносини з нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків в іноземній валюті.
Однією з підстав для задоволення позовних вимог Підприємства суд першої інстанції, зокрема, вказував на те, що у відповідності до підпункту 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 Податкового кодексу України (чинного з 17.03.2022) пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню у випадку вчинення діяння (дії або бездіяльності) особою внаслідок введення воєнного, надзвичайного стану. Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженим Законом України від 24.02.2022 №2102-ІХ, введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
Проте, з огляду на те, що пеня, як міра відповідальності, яка нараховується за порушення граничних строків розрахунків, врегульована спеціальним Законом, відповідно на таку (пеню) не розповсюджуються і положення підпункту 129.9.7 пункту 129.9 статті 129 Податкового кодексу України, за аналогією з положеннями абз. 11 пункту 52-1 та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, про що зазначалось вище.
15. В частині порушення пункту 3 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, в касаційній скарзі позивач зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме норми підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України та статті 67 Конституції України.
Підприємство вважає, що виключно контролюючі органи наділені правом застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства та здійснювати їх розрахунок, а суд не може підміняти контролюючий орган та самостійно здійснювати розрахунок (перерахунок) податкового зобов`язання (пені) в повному обсязі чи в його частині. На переконання позивача суд апеляційної інстанції мав скасувати оскаржуване податкове повідомлення - рішення в повному обсязі, а не самостійно, замість контролюючого органу, проводити розрахунок пені за період з 17.03.2023 по 03.04.2023, тобто фактично суд підмінив контролюючий орган у спірних правовідносинах.
Судова палата вказує на помилковість доводів позивача щодо відсутності висновків Верховного Суду щодо вказаного питання.
Відповідно до підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до положень пункту другого статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Згідно пункту другого частини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України У разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Тобто суд за результатами розгляду справи має право прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта (податкового повідомлення - рішення, рішення, вимоги, тощо) повністю або в певній частині.
Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію щодо питання скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано (неправомірно) застосованого (визначеного) податкового зобов`язання чи штрафу.
Так, зокрема, у постановах Верховного Суду від 20.05.2021 у справі № 806/788/17, від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21, від 19.04.2024 у справі №580/5283/23 було висловлено позицію щодо відсутні у суду перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу чи скасування вимоги в частині, встановивши факт відсутності у платника податків боргу з певного податку на відповідну суму.
Судова палата зазначає, що у спірних правовідносинах суд апеляційної інстанції скасував оскаржуване податкове повідомлення - рішення в частині, оскільки встановив, що контролюючим органом було неправильно обраховано кількість днів прострочення сплати за ЗЕД контрактами, а саме контролюючим органом у розрахунок включено період з 17.03.2022 по 03.04.2022, проте 17.03.2022 позивачем подано позов про стягнення заборгованості за ЗЕД контрактами, а відтак застосування пені починаючи з 17.03.2022 є протиправним.
У даному випадку суд лише уточнив кількість днів протягом, яких фактично вчинялось правопорушення, та здійснив розрахунок пені виходячи з такої кількості днів, при цьому склад податкового правопорушення, кваліфікація діяння платника податків та ставка пені, в розрахунку за один день прострочення, були правильно визначені безпосередньо контролюючим органом.
Отже, часткове скасування податкового повідомлення-рішення у зв`язку із зміною кількості днів, за які має бути застосовано пеню, при встановленому факті вчинення позивачем правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій.
Таким чином, доводи позивача в наведеній частині не знайшли свого підтвердження.
16. Судова колегія також вважає за необхідне надати і оцінку висновкам судів в частині форс - мажорних обставин, а саме введення в Україні воєнного стану.
Суд першої інстанції однією з підстав для задоволення позову вказував на введення в Україні воєнного стану, що є загальновідомим фактом, а тому в зв`язку з виникненням форс - мажорних обставин, перебіг строку розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами та нарахування пені мали бути зупинені на весь період дії форс - мажорних обставин.
Суд апеляційної інстанції з такими висновками не погодився та вказав, що суд першої інстанції помилково відніс введений воєнний стан до форс-мажорних обставин, які унеможливили виконання своїх обов`язків за контрактом компанією "BOGAR INVESTMENTS LIMITED" (Британські Віргінські Острови). Позивач не надав доказів (документів) уповноважених установ, які б могли підтвердити настання випадків, які можливо віднести до обставин непереборної сили - форс-мажору, що зумовили неможливість виконання своїх обов`язків за контрактом нерезидентом компанією "BOGAR INVESTMENTS LIMITED" (Британські Віргінські Острови).
Відповідно до положень частини шостої статті 13 Закон України "Про валюту і валютні операції" у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
Отже, введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для не перерахування контрагентом - нерезидентом компанією "BOGAR INVESTMENTS LIMITED" (Британські Віргінські Острови) на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів.
Доказів у вигляді відповідної довідки уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного контракту (Британські Віргінські Острови) або третьої країни, які б підтверджували виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин, що зумовили неможливість виконання своїх обов`язків за контрактом компанією "BOGAR INVESTMENTS LIMITED" матеріали справи не містять.
З урахуванням наведеного висновки суду апеляційної інстанції є правильними.
17. Судова палата не надає оцінки правомірності рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.09.2022 №00052520707 щодо нарахування пені за порушення строків розрахунків у розмірі 192 204,44 грн, з огляду на межі перегляду визначені частиною першою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
18. Крім того, Судова палата зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку №11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм "м`якого права", наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть "проміжні" процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі "Проніна проти України", заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Щодо суті касаційної скарги
19. Відповідно до статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення Ї без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
За таких обставин, судова палата вважає, що постанова суду апеляційної інстанції є законною і не підлягає скасуванню, оскільки суд, повно та всебічно перевіривши обставини справи, надав їм об`єктивний, обґрунтований аналіз з урахуванням доводів сторін та вирішив спір відповідно до норм матеріального права, що підлягають застосуванню до таких правовідносин; висновки суду щодо встановлених обставин є правильними, а доводи касаційної скарги їх не спростовують.
Постанови, на які посилаються мотиви
- Справа № 420/1538/2315.02.2024текст є у нас
- Справа № 380/17879/2228.03.2024текст є у нас
- Справа № 420/11208/2313.05.2024
- Справа № 806/788/1720.05.2021
- Справа № 520/14773/2105.10.2023
Усього посилань: 7